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魏明英 关于完善我国个税专项附加扣除的法律思考
论文编辑部   2021-03-05 09:42:32 作者: 来源: 文字大小:[][][]

个人所得税是世界各国普遍开证的税,其在取得税收收入、缩小社会财富差距以及调节经济等方面意义重大。我国个税法专项附加扣除对体现量能课税、优化了个税税制结构具重要意义。但现行专项附加扣除政策还存在扣除标准不合理、专项扣除范围较窄等问题,有必要从细化专项附加扣除标准、扩宽专项附加扣除范围等方面改革完善。

 

关于完善我国个税专项附加扣除的法律思考

/魏明英

作者简介:魏明英(1963--)女陕西西安人西北政法大学副教授。

 

2018年8月31日,十三届全国人大常委会第五次会议进行了我国个人所得税自1980年9月颁布后的第七次修改,此次修改优化调整了税率结构、提高了综合所得基本减除费用标准,增加了子女教育、继续教育、大病医疗、住房贷款利息或者住房租金、赡养老人等6项专项附加扣除专项附加扣除与个人和家庭的民生支出,与家庭生活息息相关,意义重大;但相关专项附加扣除,在扣除标准、扣除范围等方面的规定还不够合理和明确,具进一步探讨与完善的空间。

一、专项附加扣除的意义

1.体现了量能课税、保障人权的基本要求

专项附加扣除是国家为了税收的公平建立的个人与家庭民生支出扣除制度。现行个税将无差别的月扣除5000元这一维持劳动力生产与再生产的生计费用与家庭和个人在教育、医疗、住房、赡养等基本民生事项的专项附加扣除结合起来,有效的缓解了家庭的经济压力,体现了国家对民众民生的保障,也在一定程度上减轻了纳税人的税收负担,体现了量能课税的税收原则。此举不仅保障了民众的教育、医疗、社会保障等民生权益,也体现了国家对人民的人文关怀,彰显了国家对人民的保护。

2.优化了个税税制结构、建立社会的公平公正

个税专项附加扣除秉承“公平合理、利于民生、简便易行”的原则,对教育、医疗、住房、赡养等民生基本支出的专项附加扣除政策,推动着学有所教、病有所医、老有所养、幼有所育、住有所居等基本民生事项,从社会关系上来看具有普惠性和特殊性;考虑到纳税人不同的实际负担状况,对合理优化个税税制结构也起到了重要的作用;而科学公平合理的扣除制度对提高民众生活的安全感与幸福感,发挥个税的收入分配调节作用、建立社会的公平公正有着重要意义。

二、专项附加扣除及其存在问题

新个税法实施以来,纳税人都得到了较大幅度的减税优惠,民众对美好生活的向往和实现又迈进了一大步,但一些缺陷和问题也呈现出来,有必要改进和完善。

1.未考虑纳税人家庭情况的不同、扣除标准不合理

个人所得税专项附加扣除暂行办法》规定:纳税人的子女接受全日制学历教育的相关支出,按照每个子女每月1000元的标准定额扣除。扣除标准是每个子女每月1000元,扣除人只能是父母;父母可以选择由其中一方按扣除标准的100%扣除,也可以选择由双方分别按扣除标准的50%扣除。2019年国民经济和社会发展统计公告数据显示,2019年全国人均消费支出21559元,比上年增长8.6%,扣除价格因素,实际增长5.5%,从2019年全国居民人均消费支出及其构成看教育文化娱乐支出2513元占11.7%。[1]由以上数据分析,我国居民在教育方面的消费占比不低,父母用于子女教育的支出已超过月均1000元;现实生活中,父母用于子女教育的支出,一个寒暑假几千、几万的花费也已经是寻常。所以,我国个税在子女教育的专项附加扣除标准偏低。

大病医疗的扣除范围是纳税人发生的医药费用支出可选择由本人或者其配偶扣除;未成年子女发生的医药费用支出可以选择由父母一方扣除,纳税人在一个纳税年度内发生的与基本医保相关的医药费用支出,扣除报销后个人负担(指医保目录范围内的自付部分)累计超过15000元,在80000元限额内据实扣除。对于大病医疗方面只规定对本人、配偶以及未成年子女所产生的费用可以扣除,但是对其他赡养人或被扶养人,如需要赡养的无劳动能力的父母、祖父母或外祖父母,以及需要纳税人扶养的有残疾的兄弟姐妹等产生的医药费用是否需要扣除没有规定。

住房租金的扣除针对纳税人在主要工作城市没有自有住房而发生的住房租金支出,按照不同区域标准扣除1500元、1100元和800元;主要工作城市是指纳税人任职受雇的直辖市、计划单列市、副省级城市、地级市(地区、州、盟)全部行政区域范围,但对主要工作城市的规定笼统。我国幅员辽阔、地大疆宽,在有些地区市辖的县距离很远,开车单程从市区到县里有花费两三个小时甚至更多的时间。此种情况下,减少通勤时间是合理科学的选择,在工作地租房是纳税人的一个选择,按照“纳税人在主要工作城市没有自有住房而发生的住房租金支出”可以按照规定标准扣除就存在纳税人租房不能享受到租房支出的扣除。如某纳税人在新疆某市有住房,但在辖区的县上班,由于县离市区距离三四百公里,开车需要三四个小时,该纳税人需要在县上租房居住,但这种情况下产生的租房支出不能扣除,因为甲不满足在主要工作城市无房的情形。

2.未充分反映纳税人的实际税负能力、专项扣除范围较窄

在世界范围内,各国的个税均结合本国国情,确立了与税制模式相符的费用扣除制度;在费用扣除上充分考虑了纳税人的家庭负担等具体情况,费用扣除项目涵盖了纳税人生活所需的成本和各项生计支出的方方面面。美国、法国、韩国以及中国台湾地区的费用扣除范围比较广泛,不仅涉及纳税人本人的生计支出,还照顾了纳税人所需扶养的配偶、赡养的老人、抚养的子女、以及需要纳税人扶养的其他亲属、需要扶养的残障人士等。对特殊群体予以考虑,体现了一国对弱势群体的人文关怀,也使弱势群体的民生权益得到保障,尤其是在大病医疗和赡养老人这方面。随着老龄化问题的不断加剧,纳税人的家庭负担也会进一步加重,上述国家在大病医疗费用扣除方面都考虑了配偶、子女、父母以及其他需要扶养人的医疗费用扣除,在扣除标准和扣除范围方面规定的非常明确。

如美国规定,纳税人可以税前扣除本人或为其配偶、抚养人、近亲等支付的高于其调整所得额(AGI)10%部分的医疗费用。如果纳税人超过65岁,则这一比例可降为7.5%。可以扣除的医疗费还包括必要的医疗保险、医疗产生的膳宿和交通费用,在家里的护理费和合理的长期理疗费,甚至特定的教育费用。韩国医疗费用的扣除限额为100万韩元,纳税人父母和残疾人的医疗费用可全额扣除。中国台湾地区在费用扣除方面还有幼儿学前特别扣除。自2012年1月1日起,纳税义务人5岁以下的子女,每人每年扣除2.5万新台币。法国则对一些因公因私的费用给予一定的扣除,如对家庭主妇津贴、加班所得的收入等方面进行一定比例的扣除,有照顾家庭和小孩需要的雇员允许个人所得税费用扣除。上述各国费用扣除的涵盖面涉及家庭生活的方方面面,起到了调节收入分配的作用。而我国个税2018年税改之后虽然提高了免税额,增加了六项专项附加扣除,考虑了纳税人的生计和民生支出,但总的来说费用扣除的标准比较单一,而且不全面。

三、完善专项附加扣除的法律思考

1.细化专项附加扣除标准

在子女教育方面,从我国家庭对子女教育的投资消费来看,每个子女每月1000元的标准偏低;而且,不同的家庭由于家庭收入、教育理念的不同,子女教育费用的支出与负担也有所不同。德国在子女教育方面规定“纳税人抚养子女,一个孩子可以扣除2184欧元,以及看护、养育、教育费用1320欧元(已婚纳税人合并申报纳税者可以双倍扣除),单亲家庭抚养一个以上孩子,可以额外扣除1308欧元。”[2]这种根据不同的家庭类型,在子女教育的费用扣除方面设定不同标准,以体现家庭差异性的规定我国也可以借鉴。在继续教育方面,一些国家的经验,我们也可以学习、借鉴。如德国将纳税人首次参加与职业有关的课程、短期学习班、会议、报告以及夜校均可视为职业进修或在职培训,在一个纳税年度内进行限额扣除,扣除的费用可以包括直接与进修有关的支出,如考试费、教材费、书籍论文资料的置够费、产生的交通费等,但如果纳税人已经从雇主处得到了补偿,则不应该进行费用的扣除。当然对于继续教育的扣除标准也应该明确,必须符合相应的条件:首先必须使自己通过培训获得相应的从业资格;其次所修的课程必须与目前职业有关或者能够提高当前就业的特殊技能和知识;最后,可能对增加目前的收入有所帮助。

在大病医疗方面,我国《个人所得税专项附加扣除暂行办法》规定:“纳税人发生的医药费用支出可以选择由本人或者其配偶扣除:未成年子女发生的医药费用支出可以选择由其父母一方扣除。”在我国,城市退休的父母一般都有退休工资,本身有一定的经济收入,也有医保报销医疗费用;但我国多数农村老人年满60周岁每月领取的养老金几十或几百元,收入低;虽然看病也可以医保报销,但大病医疗方面的花费负担较大,所以,纳税人及其配偶、未成年子女发生的医药费用支出可以由纳税人专项扣除,建议低收入父母的大病医疗也应该纳入大病医疗费用扣除范围。此外,在我国受高等教育的年轻人多在18岁至22岁之间,没有收入的居多;如果大病医疗产生高额费用,负担人只能是父母。建议考虑大病医疗费用扣除方面已经成年但仍然需要纳税人扶养的成年子女的这种情况。

对赡养老人专项扣除方面,《个人所得税专项附加扣除暂行办法》规定:“本办法所称被赡养人是指年满60岁的父母,以及子女均已去世的年满60岁的祖父母、外祖父母。”现实生活中,家庭成员不会仅因年满60岁才有赡养的必要,也存在未满60岁但因疾病或者意外丧失劳动能力无法维持生活的人,需要家庭其他成员的扶助与救济。因此建议考虑扩大赡养老人费用扣除的范围。

2.扩宽专项附加扣除范围

我国现行个人所得税法增加了六大专项附加扣除,考虑了家庭因素、家庭费用的支出,有利于综合评价纳税人的税负能力。但和德国、美国、韩国等其他国家相比,我国的费用扣除范围较窄,尚未充分反映纳税人的实际税负能力。如世界上许多国家对于全职在家的配偶也考虑进行一定数额的费用扣除,如澳大利亚个人所得税法规定如果父母全天照料子女,则父母可以申请“看家税前扣除”,有子女的家庭或个人,如果因工作忙而不得不请保姆照看孩子或收拾家务,则允许申报“保姆费用扣除”和“婴儿抚养补助”。

在我国,为数众多的女性在婚后因为照顾孩子、料理家务、照顾家庭退出职场成为全职家庭主妇,为祖国的未来、为家庭、为社会付出身心。但这样辛苦的劳动和付出却常常被忽视,甚至认为家庭主妇被别人养活,这种观点忽视了主妇(夫)的付出。料理家务作为一种具有隐性经济价值的劳动付出,虽然没有工资收入,但是从减少家庭开支、健全家庭职能的角度看,应认可家庭主妇(夫)在经济上的地位,在费用扣除方面应考虑配偶扣除,配偶全职照顾孩子或者请保姆看护孩子的费用也应进行扣除,增加如“保姆费用扣除”和“婴儿抚养补助”等。

此外,在费用扣除的标准以及免税额方面,各国会根据通货膨胀率以及物价增长的水平进行定期调整,以应对通货膨胀导致物价增长加重居民生活成本和纳税人税负的增加;我国也应考虑费用扣除的指数化调整,以避免纳税人因为通货膨胀造成税率提高、税负增加,以实现个税的收入调节职能。

 

注释:

[1]数据来源国家统计局网站

[2]胡怡建马伟田志伟等.个人所得税税制国际比较.中国税务出版社2017.79

参考文献:

[1]国务院.个人所得税专项附加扣除暂行办法.2018年12月22日

[2]伍红郑家兴.不同国家(地区)个人所得税专项扣除特点及启示[J].税务研究2019(03)

 

作者单位:西北政法大学)

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